Gümrük Vergi ve Ceza Uyuşmazlıklarının İdari Aşamada Çözümü , Gümrük vergisinin kendisine has yapısından kaynaklanan farklılıklar nedeniyle bu vergi ve vergiye ilişkin yaptırımların uygulanması sırasında karşılaşılan uyuşmazlıkların çözümünde, başta Vergi Usul Kanunu (VUK) olmak üzere diğer vergi uyuşmazlıklarına nazaran önemli farklılıklar bulunmaktadır. VUK’un 2 nci maddesi ile “gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimler” bu kanun kapsamı dışına alınarak, söz konusu vergi ve resimlerle ilgili olarak 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 242 nci maddesinde sayılan hükümlerin uygulanacağı belirtilmektedir. Bu bakımdan Gümrük Kanunu (GK), gümrük işlemlerinden alınan vergi, resim ve diğer yükümlülükler bakımından hem genel hem de özel hükümler içeren kendine özgü bir kanun niteliğindedir. Bu makalede, gümrük vergilerine ilişkin genel bilgilerin aktarılmasının akabinde, gümrük uyuşmazlıklarının kendisine özgü niteliği de dikkate alınarak uyuşmazlıkların uzlaşma ve itiraz yolları ile idari aşamada çözümlenmesi ele alınmıştır.
GİRİŞ
Vergi, temel olarak, kamu harcamalarının karşılanması maksadıyla, devletin egemenlik yetkisine dayanarak ve kamu otoritesini kullanarak gerçek ve tüzel kişilerden tahsil ettiği para şeklinde tanımlanabilir. Tanımdan da anlaşılacağı üzere, verginin temelinde yatan en önemli etken egemenlik yetkisidir. Verginin egemenlik gücüne göre alınmasının doğal sonucu ise, onun zora dayanılarak ve kanunla alınacak olmasıdır. Vergilerin geçmiş yüzyılların aksine yalnızca para ile alınması da verginin ayni bir edim değil parasal bir edim olduğunun somut göstergesidir.
Devletin egemenlik gücüne dayanarak kamu hizmetlerinin finansmanını sağlamak maksadıyla parasal bir karşılık olarak aldığı en önemli gelir kaynaklarından birini vergiler oluşturmaktadır. Vergiler ülke içerisinde yapılan faaliyetlerden alınabildiği gibi, uluslararası alanda yapılan ticaret üzerinden de alınabilmektedir. Dış ticaret üzerinden alınan en önemli vergi türleri arasında gümrük vergisi de yer almaktadır. Dış ticaret politikasının en eski ve en yaygın araçlarından birisi olan gümrük vergileri, ithal malların ülke sınırlarından girişi sırasında devletçe alınmaktadır.
Gümrük vergisi, gümrüğe tabi olan ticari eşyanın ülkeler arasında yer değiştirmesi sonucunda, ticari eşyanın değeri ya da miktarı üzerinden alınan bir vergi türü olarak tanımlanmaktadır. Gümrük vergilerinin başlıca amaçları devlet hazinesine gelir sağlamak ve yerli sanayiyi dış rekabetten korumaktır. Uluslararası ticarette gümrük sınırlarının yapılan anlaşmalar sonucunda kaldırılması, ülkelerin gümrük vergilerinden elde etmiş oldukları mali katkıların oransal payının azalmasına neden olmuş olsa da; dış ticaret politikası aracı olarak kullanılan gümrük vergileri, ülkelerin yurt içerisindeki sanayilerini ülke çıkarlarının gerektirdiği biçimde koruma altına alınmasını sağlamaktadır.
Gümrük Kanunu’nun, kendine özgü (sui generis) yapıda olması ve genel-özel hükümlerin her ikisini de bünyesinde barındırması, gümrük vergilerinin ayrı bir uzmanlık alanı gerektiren bir vergi türü olduğunu açıkça göstermektedir. Bu nedenle gümrük vergisi uyuşmazlıkları; nitelikleri, çözüm yolları ve sonuçları bakımından diğer vergi uyuşmazlıklarından farklılık göstermektedir.
1. GÜMRÜK UYUŞMAZLIKLARI VE ÇÖZÜM YOLLARI
1.1. Genel Olarak Gümrük Uyuşmazlığı
Gümrük uyuşmazlığı, Gümrük İdaresi ile yükümlü, vergi sorumlusu iştirakçi veya ceza muhatabı gibi taraflar arasında gümrük yükümlülükleri konusunda ortaya çıkan ve barışçıl yollarla çözümlenemeyen anlaşmazlıklar olarak tanımlanmaktadır. Bu anlaşmazlık, kimi zaman yükümlünün kişisel gümrük vergisi borcunun varlığı ve tutarı üzerinde, kimi zaman ise yükümlünün maddi ya da şekli yükümlülüklerini yerine getirmemesinden veya eksik yerine getirmesinden dolayı uygulanan idari müeyyidenin türü ve miktarı üzerinde olmaktadır. Gümrük uyuşmazlıkları temel olarak Gümrük Kanunu’nun uygulanmasından doğan fiillerden kaynaklanmakta ise de, bu uyuşmazlıklara Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’a (AATUHK) göre yapılan işlemlerden kaynaklanan uyuşmazlıklar ile gümrük alanında yapılan genel düzenleyici işlemlerden doğan uyuşmazlıklar da eklenebilmektedir.
VUK’a tabi diğer vergilendirme türlerinden farklı bir vergilendirme sürecinin işlediği gümrük vergilerinde verginin tahakkuk ve kesinleşme süreci aynı zamanda gerçekleşmektedir. Onay işleminin gerçekleşmesi ile tahakkuk eden vergi, yükümlünün istemesi halinde ya derhal ödenmekte ya da gümrük işlem ve kullanımına ilişkin süre içerisinde ödenebilmektedir. İlk durumda verginin tahakkuku ile tahsilatı aynı anda gerçekleşmekte, ikinci durumda ise tahakkuk ile tahsilat arasında zaman farkı oluşabilmektedir. Gümrük vergileri açısından değerlendirildiğinde birinci durumda; gümrük işlemleri sırasında eşya henüz gümrük denetiminde iken uyuşmazlık çıkması söz konusu olabilmekte, ikinci durumda ise gümrük işlemleri tamamlandıktan sonra uyuşmazlığa vücut verilebilmektedir. Gümrük uyuşmazlıkları hangi aşamada çıkacak olursa olsunlar her iki durumda da uyuşmazlıklar idari aşamada, idari aşamada çözüm bulunamadığı takdirde ise yargısal aşamada çözümlenebilmektedir.
2. GÜMRÜK UYUŞMAZLIKLARININ ÇÖZÜMLENMESİ
2.1. İdari Yargılama Usulü Kanununda Düzenlenen Zorunlu İdari Başvuru Müessesesinin İncelenmesi
Bir idari işleme dayanmayan, salt idari eylemlerden kaynaklanan zararların giderilmesi için idari yargıda açılacak tam yargı davaları, İdari Yargılama Usulü Kanunu (İYUK) 13 üncü maddesinde şu şekilde düzenlenmektedir:
“İdari eylemlerden hakları ihlal edilmiş olanların idari dava açmadan önce bu eylemleri yazılı bildirim üzerine veya başka suretle öğrendikleri tarihten itibaren 1 yıl ve her halde eylem tarihinden itibaren 5 yıl içinde ilgili idareye başvurarak haklarının yerine getirilmesini istemeleri gereklidir. Bu isteklerin tamamen veya kısmen reddi halinde, bu konudaki işlemin tebliğini izleyen günden itibaren veya istek hakkında 60 gün içinde cevap verilmediği takdirde bu sürenin bittiği tarihten itibaren, dava süresi içerisinde dava açılabilir.”
Görüldüğü gibi salt idari eylemden doğan zararların tazmini için açılacak tam yargı davaları özel bir düzenlemeye tabi tutulmuştur. Salt bir idari eyleme karşı idareden “ön karar” almadan doğrudan tam yargı davası açılması durumunda idari yargı mercii, davayı, “idari mercii tecavüzü” yani ön karar alınmak suretiyle zorunlu idari başvuru yolu tüketilmediği gerekçesiyle, zararı verdiği iddia edilen ilgili idari makama tevdii eder.
2.2. Gümrük Uyuşmazlıklarının Çözüm Yolları ve İzlenecek Usuller
Devlet ile mükellef arasındaki çıkar dengesini kurmayı esas alan vergi hukukunda, vergilemeye ilişkin ortaya çıkan anlaşmazlıkların verginin tarafı olan mükellef/sorumlu/ceza muhatabı ile vergi idaresi arasında barışçıl yollarla çözümüne büyük önem verilmektedir. Vergi sorunlarının hukuki uyuşmazlık haline getirip yargı yoluna gidilmeden taraflarca çözüme kavuşturulmasına “vergi sorunlarının idari aşamada çözüm yolları” denilmektedir. Vergi sorunlarının idari aşamada çözümlenememesi sonucu dava açma yoluna gidilmesi haline ise “vergi uyuşmazlıklarının yargısal alanda çözüm yolları” denilmektedir.
Gümrük uyuşmazlıklarının çözümlenmesindeki idari başvuru yolları sırasıyla; uzlaşma, itiraz ve üst makamlara başvuru şeklindeyken yargısal çözüm yolu ise, vergi mahkemesinde dava açmak şeklinde tezahür etmektedir.
2.3. Gümrük Uyuşmazlıklarının İdari Yoldan Çözümlenmesi
Yukarıda da belirtilmiş olan ve kendisine İYUK’da düzenleme alanı bulan zorunlu idari başvuru müessesesine paralel olarak, gümrük vergilerine yönelik uyuşmazlıklarda da idari yollar tüketilmeden yargı yoluna başvurulması mümkün olmamaktadır. Zorunlu idari başvurular gerçekleştirilmeden yapılan yargısal başvurular, “mercii tecavüzü” engeline takılacak ve dava dilekçesi yargı organlarınca re’sen ilgili Gümrük İdaresine gönderilecektir. Bu sebeple gümrük uyuşmazlıklarında zorunlu idari başvurunun yapılması, yargı yoluna başvurulmasının bir ön şartı olarak kabul edilmekte ve vergi yükümlüsü, Gümrük İdarelerine başvuru yapmadan yargı yolunu tercih edememektedir. GK’da yer alan bu düzenleme, gümrük vergisini diğer vergi kanunlarında izlenen usullerden ayıran en temel özellik olarak göze çarpmaktadır.
2.3.1. Gümrük Vergi ve Cezalarında Uzlaşma Kurumu
Türk vergi hukuku sisteminde uzlaşma kurumu, 19.02.1963 tarihli ve 205 sayılı yasanın 22 nci maddesi ile 213 sayılı VUK’a eklenen maddelerde düzenlenmiştir. Uzlaşma müessesesi VUK kapsamına giren ve 50 yılı aşkın süredir uygulanan, uyuşmazlıkların çözümünde önemli role sahip olan bir kurumdur.
Gümrük İdareleri tarafından alınan vergi ve resimler VUK’un 2 nci maddesi ile kapsam dışına alınmış olmakla birlikte, 4458 sayılı GK’nın 242 nci maddesi hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu nedenle, gümrük idareleri tarafından tahsil edilen mali yükümlülüklerle ilgili uyuşmazlıklarda VUK Ek-1 ve devamı maddelerinde düzenlenen uyuşmazlıklara ilişkin hükümler uygulanamamaktadır. Gümrük mevzuatı kapsamında tahakkuk eden vergi ve ceza kararlarına karşı uzlaşmaya başvuru için gerekli yasal düzenleme 6111 sayılı yasanın 137 nci maddesi ile 4458 sayılı GK’nın 244 üncü maddesi değiştirilerek yapılmıştır. Düzenlemeye ilişkin esaslar ise, 31.08.2011 tarihinde yürürlüğe giren Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği (GUY) ile belirlenmiştir. 6111 sayılı yasa ile gümrük mevzuatına alınan uzlaşma ile kişi ve kurumların haklarının korunmasının temini, yargı organlarının yükünün hafifletilmesi ve vergi alacaklarının ivedi şekilde hazineye intikalinin sağlanması amaçlanmıştır.
2.3.2. Başvurunun Şekli ve Süresi
Uzlaşma süreci, GUY’un 10 uncu maddesinde de belirtildiği üzere mükellef tarafından bir dilekçeyle Gümrük İdaresinin uzlaşmaya yetkili komisyonlarının sekretarya hizmetlerini yürütmekle görevli birimine uzlaşma talebi ile başvurulması suretiyle başlamaktadır. Dilekçe taahhütlü posta ile gönderilebilmektedir. GK’nın 244 üncü ve GUY’un 11 inci maddelerine göre; uzlaşma taleplerinin, henüz itiraz başvurusu yapılmamış gümrük vergileri ve vergi aslına bağlı olsun ya da olmasın tüm para cezalarının yükümlüye veya ceza muhatabına tebliği tarihinden itibaren 15 günlük itiraz süresi içerisinde yapılması gerekmektedir.
Uzlaşmaya ilişkin talepler, uzlaşma komisyonunun sekretarya hizmetlerini yürüten birimi tarafından öncelikle ve ivedilikle usul yönünden incelenmektedir. GUY’un 13 üncü maddesinde sayıldığı şekliyle; yapılan incelemede sırasıyla, başvuru sahibinin başvuruda bulunma yetkisini haiz olup olmadığı, başvurunun süresi içinde yapılıp yapılmadığı, alacağın uzlaşma kapsamına girip girmediği ve uzlaşmanın komisyonun yetkisi içinde bulunup bulunmadığı hususları değerlendirilmektir. Usule ilişkin koşulları taşımadığı anlaşılan talepler değerlendirilmemekte ve bu durum ilgilisine yazıyla veya elektronik yolla tebliğ edilmektedir. Usule ilişkin eksikliklerin giderilebilir nitelikte olması halinde, yükümlüye eksikliklerin tamamlanması için başvuru süresinin sonuna kadar süre verilmektedir. Başvuru süresinin sonunda uzlaşma başvurusunda bulunulmuş olması ve usule ilişkin eksikliklerin giderilebilir nitelikte olması halinde 3 iş günü ek süre verilebilmektedir. Verilen sürelerin sonunda ise eksikliklerin giderilmemesi durumunda talep reddedilmektedir.
2.3.3. Uzlaşma Komisyonlarının Yapısı, İşleyişi ve Yetkileri Üzerine Kısa Değerlendirme
Uzlaşma Yönetmeliğinde uzlaşma taleplerinin değerlendirilmesi için Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü Uzlaşma Komisyonları ile Merkezi Uzlaşma Komisyonları kurulacağı belirtilmektedir. Yönetmeliğin 7 nci maddesinde komisyonların ne şekilde oluşturulacağı açıklığa kavuşturulmuştur. Komisyonlar ikili bir ayrım yapılarak incelendiğinde aşağıdaki temel farklar görülmektedir.
İlk olarak, Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü Uzlaşma Komisyonları; Bölge Müdürü, Bölge Müdür Yardımcısı, Şube Müdürü, Gümrük Müdürü, Müdür Yardımcısı, Şef ve Muayene Memuru arasından Bölge Müdürü tarafından seçilecek olan bir başkan dahil üç üyeden oluşmaktadır. Bölge Müdürü veya belirleyeceği Bölge Müdür Yardımcısı komisyonlara başkanlık etmektedir.
İkinci olarak Merkezi Uzlaşma Komisyonları ise; Müsteşar, Müsteşar Yardımcıları, Gümrükler Genel Müdürü, Risk Yönetimi ve Kontrol Genel Müdürü, Gümrükler Genel Müdürlüğü Genel Müdür Yardımcıları ve Daire Başkanları ile Risk Yönetimi ve Kontrol Genel Müdürlüğü’nün sonradan kontrolle ilgili dairesinin bağlı bulunduğu Daire Başkanı ve Genel Müdür Yardımcısı arasından Müsteşar tarafından belirlenen Başkan dahil üç üyeden oluşmaktadır. Komisyonlara, Müsteşar, görevlendireceği Müsteşar Yardımcısı veya Gümrükler Genel Müdürü başkanlık etmektedir. Komisyonlar, üyelerinin tamamının katılımıyla toplanmakta ve oy çokluğuyla karar almaktadırlar. Komisyon başkan ve üyelerinin herhangi bir nedenle görevlerinin başında bulunmamaları halinde, bunlara vekâlet edenler komisyonda görev yapmaktadırlar. Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüklerinde, aynı gün görüşülecek birden fazla uzlaşma talebinin tümü için bir uzlaşma komisyonu oluşturulmaktadır.
2.3.4. Uzlaşmanın Kapsamı ve Uzlaşma Konusuna Giren/Girmeyen Alacaklar
Uzlaşmanın kapsamı, hangi esaslar çerçevesinde talep edilip gerçekleştirilebileceği de GUY’da düzenlenmektedir. GUY’un 4 üncü maddesi gereğince, beyan ile gümrük idaresince yapılan tespit sonucunda belirlenen veya gümrük idaresince tespit edilmesinden önce beyan sahibince bildirilen farklılıklara ilişkin tebliğ edilen gümrük vergileri alacakları ile kanunda ve ilgili diğer kanunlarda öngörülen cezalar, uzlaşma kapsamındadır. Dolayısıyla sadece Gümrük İdareleri tarafından tahakkuk ettirilen gümrük vergi alacakları değil, aynı zamanda Gümrük İdaresi tarafından tespit edilmeden önce mükellef tarafından bildirilen kıymet farklılıklarına istinaden düzenlenen gümrük vergi ve ceza kararları da uzlaşma kapsamında değerlendirilmektedir.
GUY’da uzlaşmaya konu olabilecek mali yükümlülükler ve para cezaları açık bir şekilde sayılmaktadır. Dolayısıyla yükümlü ve vekili tarafından yapılan beyan ile Gümrük İdaresince yapılan tespit sonucunda belirlenen veya Gümrük İdaresince tespit edilmeden önce beyan sahibince bildirilen farklılıklara ilişkin tebliğ edilen gümrük vergileri alacakları ile kanunda ve ilgili diğer kanunlarda öngörülen cezaların tümünün uzlaşmayı ilgilendirdiğini görülmektedir. Bu bağlamda, uzlaşmaya konu alacaklara baktığımızda, Giriş bölümünde yer alan alacak tanımında da yer aldığı üzere, gümrük vergileri ve para cezaları bu kapsama girmektedir. Söz konusu kavramlardan ‘Gümrük Vergileri’ ifadesi kapsamına ise; Gümrük Vergisi, İlave Gümrük Vergisi, Tek ve Maktu Vergi, Dampinge Karşı Vergi, Sübvansiyona Karşı Telafi Edici Vergi, Katma Değer Vergisi (KDV), Özel Tüketim Vergisi (ÖTV), Ek Mali Yükümlülük, Toplu Konut Fonu, Kaynak Kullanımı Destekleme Fonu (KKDF), Tütün Fonu, Ek Fon, Çevre Katkı Payı, Telafi Edici Vergi (ihracat) ve ayrıca ticari olmayan eşya için; TRT Bandrol Ücreti girmektedir.
Uzlaşmaya konu para cezaları kapsamına; 4458 sayılı GK’nın 234, 235, 236, 237, 238, 239, 241 inci maddeleri, 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanunun 4 üncü maddesi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 51 inci maddesi ile 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 16 ncı maddesinin girdiği görülmektedir. Bununla birlikte, gümrük idarelerince tahsili gereken alacaklar ile Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği’nin yayımı tarihinden sonra yapılan düzenlemelerle getirilen alacaklar da uzlaşmaya konu olabilmektedir. Nitekim uzlaşma talebi, yükümlüye tebliğ edilen alacakların tamamı için yapılabileceği gibi vergiler veya cezaların bir kısmı için de yapılabilmektedir. Ayrıca şartlı muafiyet rejimlerine ilişkin hükümlerin ihlali sonucunda doğan alacağın tahsilinin yükümlüye tebliğinden itibaren 15 gün içinde, alacağa konu para cezaları uzlaşmaya konu edilebilmektedir.
Buna karşılık, GUY’un 6 ncı maddesinde uzlaşmaya konu olamayacak alacaklar açıkça sayılmaktadır. Gümrük vergilerinin matrahına giren ancak aslı gümrük idarelerince takip ve tahsil edilemeyen vergi ve benzeri mali yükler uzlaşmaya konu edilememektedir. Yönetmeliğin 5 inci maddesinin 2 nci fıkrası hükmü hariç olmak üzere, aynı tür vergi veya cezanın bir kısmı için uzlaşma talebinde bulunulamamaktadır. İlgili mevzuat uyarınca alacak tutarının kesin tahsilinin öngörülmediği ve teminata bağlandığı durumlar da uzlaşmaya konu edilememektedir. Ayrıca, alacağın 21.03.2007 tarihli ve 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu’nun 3 üncü maddesinde yer alan kaçakçılık suç ve kabahatlerine ilişkin olması halinde de uzlaşma talebinde bulunulamamaktadır.
2.3.5. Uzlaşma Görüşmeleri ve Uzlaşmaya Katılabilecekler
Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği’nin “Uzlaşma Görüşmelerinin Yapılması” başlıklı 16 ncı maddesinde de belirtildiği üzere, uzlaşma talebinin usulüne uygun yapıldığının anlaşılması üzerine uzlaşma ile ilgili olarak yapılacak görüşmelere katılma hususu, düzenlenen uzlaşma davetiyesi ile en az 5 gün önceden yazıyla veya uzlaşma talebi dilekçesinde belirtilen e-posta adresine elektronik olarak 7201 sayılı Tebligat Kanunu hükümlerine göre, komisyon sekretaryası tarafından yükümlüye tebliğ edilmektedir. Yükümlünün istemesi halinde 5 günlük süreyle bağlı kalınmaksızın önceki bir tarih, uzlaşma günü olarak belirlenebilmektedir.
Uzlaşma Komisyonlarında yükümlü ile birlikte ve yükümlü yanında uzlaşma görüşmelerine katılacak kişilere, GUY’un 15 inci maddesinin 3 üncü fıkrası doğrultusunda sayı itibariyle sınırlandırma getirilmektedir. Bu kapsamda, uzlaşma komisyonlarına yükümlünün kendisi dâhil, yükümlü ile birlikte katılabilecek kişi sayısı üçü geçememektedir Yine ikinci fıkrada belirtilen ve uzlaşma toplantılarında bulundurulmasında bir sakınca olmayan ve (dolaylı) temsile yetkili gümrük müşavirlerinin, uzlaşma komisyonu toplantısında görüşlerini açıklamak üzere katılabilecekleri; fakat uzlaşma ile ilgili tutanakları imzalayamayacaklarına ilişkin 4 üncü fıkrası mülga edilmiştir. Bu değişiklikle birlikte, uzlaşma komisyonu görüşmelerine yükümlünün veli ya da vasinin bizzat katılması esas olacak, yükümlünün toplantıya katılamaması halinde (doğrudan) temsilcisi veya vekaletnamede özel yetki verilmesi şartıyla gümrük müşaviri de yükümlü adına görüşmelere katılabilecek ve uzlaşma tutanaklarını imzalayabileceklerdir.
Yönetmeliğin “Uzlaşma Görüşmelerinin Yapılması” başlıklı 16 ncı maddesi ile 17, 18, 19 ve 20 nci maddelerine ilişkin içerikler şu şekilde özetlenebilmektedir:
Yükümlünün uzlaşma davetiyesinde belirtilen yer, gün ve saatte toplantıya katılması halinde uzlaşma görüşmelerine başlanmaktadır. Yapılan görüşme sonucunda uzlaşma sağlandığı takdirde uzlaşma komisyonu durumu düzenleyeceği bir tutanakla tespit edilmekte, uzlaşmanın temin edilemediği hallerde ise temin edilememe nedenlerini belirtmek suretiyle komisyon tarafından tutanak düzenlenmektedir. Her iki halde de komisyon tarafından düzenlenen tutanak üç nüsha olmaktadır. Düzenlenen tutanağın bir nüshası yükümlüye verilmekte, yükümlünün veya temsilcilerinin uzlaşma davetiyesine icabet etmemesi veya tutanağı almaktan imtina etmesi hallerinde ise tutanağın iki örneği, gereği yapılmak üzere ilgili başmüdürlüğe veya gümrük müdürlüğüne gönderilmektedir. Tutanağın son kalan nüshası ise uzlaşma komisyonunda tutulan dosyada saklanmaktadır. Yükümlünün uzlaşma davetiyesine icabet etmemesi veya tutanağı imzalamaktan imtina etmesi hallerinde, kendisine ayrıca tebligat yapılmamaktadır.
2.3.6. Uzlaşma Görüşmelerinin Ertelenmesi ve Uzlaşma İşlemlerinin Süresi
GUY’un 17 nci maddesinde uzlaşma görüşmelerinin ertelenmesine ilişkim hükümler yer almaktadır. Bu kapsamda, belirlenen uzlaşma günü bildirildikten sonra komisyonun o gün toplanamayacağının anlaşılması halinde yeni bir uzlaşma günü belirlenerek yükümlüye bildirilmektedir. Yükümlü tarafından makul gerekçelerle katılım sağlanamayacağının toplantı başlamadan önce komisyona bildirilmesi şartıyla ve bir defaya mahsus olmak üzere toplantı, yükümlüye daha sonradan bildirilecek bir tarihe ertelenebilmektedir. Yönetmeliğin lafzında belirtilen “toplantı başlamadan önce” ifadesi istenildiği takdirde oldukça geniş yorumlanabilmekte ve uygulamada birtakım sorunlara neden olabilecek bir ifade olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu nedenle uzlaşma görüşmelerinin ertelenmesi talebinde bulunan tarafın bu süreyi “iyi niyet ve dürüstlük kuralları” çerçevesinde ayarlaması ve uzlaşma görüşmelerinden en az bir veya iki iş günü öncesine kadar bildirmesi gerektiği kanaatindeyim.
GUY’un 18 inci maddesinde (Resmi Gazete-1/9/2012-28398) yapılan değişiklik sonucunda; 7 nci maddenin 7 nci fıkrası hükmü hariç olmak üzere, yükümlünün uzlaşma talebinin, dilekçenin ilgili Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü uzlaşma komisyonu kayıtlarına girdiği tarihten itibaren azami 45 gün içinde sonuçlandırılması esası kabul edilmiştir. Ancak, 17 nci maddesinin 3 üncü fıkrasında belirtilen nedenlere bağlı olarak belirtilen süre aşılabilmektedir. Bu durumda, söz konusu inceleme ve araştırmanın tamamlanmasına kadar komisyon çalışmalarına devam etmektedir.
2.3.7. Uzlaşmanın Sonuçları ve Uzlaşmanın Kesinliği
Uzlaşmanın sonuçları ve uzlaşma müessesesinin kararların kesin ve gizli olması, Yönetmeliğin 21 ila 24 üncü maddeleri arasında düzenlenmektedir. Bu kapsamda, uzlaşma vaki olduğu takdirde gümrük uzlaşma komisyonlarının düzenleyecekleri uzlaşma tutanakları kesin olup, gereği ilgili gümrük müdürlüğünce derhal yerine getirilmektedir. Uzlaşma tutanağının ilgili gümrük idaresine intikali üzerine, tahakkuk ve tebliğ edilmiş olan gümrük vergileri ve/veya kesilen para cezaları uzlaşılan tutarlara göre düzenlenmektedir. Üzerinde uzlaşılan ve tutanakla tespit edilen hususlar dâhil olmak üzere, bu Yönetmelik kapsamında oluşturulan komisyonların tüm çalışmaları ve işlemleri hakkında yükümlü veya cezanın muhatabı ya da idare tarafından dava açılamaz, hiçbir mercie şikayet veya itirazda bulunulamaz, herhangi bir idari inceleme, araştırma ve soruşturmaya konu edilemez, geri verme ve kaldırma talebinde bulunulamaz, denilmektedir. Uzlaşılan alacakla ilgili olarak 5607 sayılı Kanuna göre daha sonra cezaya hükmedilmesi halinde Gümrük Yönetmeliğinin 579 uncu maddesine göre işlem yapılmaktadır.
2.3.8. İtiraz ve Uzlaşma Hakkının Aynı Anda Kullanılmaması ve Teminatlı İşlemler
GUY’un 25 inci maddesinde düzenleme alanı bulan hüküm ile “Yükümlü, kendisine tebliğ edilen alacaklar için Kanunun 242 nci maddesinde düzenlenen itiraz hakkı ile 244 üncü maddesinde düzenlenen uzlaşma hakkını aynı anda kullanamaz. Uzlaşmaya konu edilen alacaklar, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde Kanunun 242 nci maddesi çerçevesinde itiraza konu olabilir. Ancak, itiraza konu edilmiş alacaklar için uzlaşma talebinde bulunulamaz” denilmektedir. Gümrüklü yer ve sahalarda bulunan eşyaya ilişkin tahakkuk eden alacaklara ilişkin yükümlü tarafından uzlaşma talebinde bulunulması halinde, ayrıca talep edilmesi şartıyla, tahakkuk eden alacaklar teminata bağlanarak eşya yükümlüsüne teslim edilebilmektedir. Yükümlüsüne teslim edilen eşyaya terettüp eden alacaklar için uzlaşmanın vaki olması halinde, uzlaşılan tutar teminattan mahsup edilmektedir. Uzlaşılan tutarın yükümlü tarafından nakden ödenmesi halinde ise teminat iade edilmektedir. Uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde ise genel hükümlere göre işlem yapılmaktadır.
3. Gümrük Uyuşmazlıklarının Çözümünde İtiraz Yolu
İtiraz müessesesi, Gümrük Kanunu’nun 242 nci maddesinde açık şekilde düzenlenmektedir. Buna göre, yükümlüler kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde bir üst makama; üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilmektedirler. Buna göre, gümrük vergilerini eğer Gümrük Müdürlüğü tahakkuk ettirmiş ve tebliğ etmiş ise üst makam Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü olmaktadır. Eğer itiraza konu olan kararı ilk elden alan idare Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü ise, üst makam Gümrük ve Ticaret Bakanlığı olmaktadır. Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nca ilk elden alınan kararlarda ise, daha üst bir makam olmadığından on beş gün içerisinde yine aynı makama itiraz edilmektedir.9 İdareye intikal eden itirazlar, idare tarafından otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilmektedir. Süresi içerisinde yapılmayan itiraz başvuruları reddedilmektedir. Çünkü itiraz müessesesinde belirtilen süreler ‘hak düşürücü’ niteliğe haizlerdir.
Diğer bir konu ise, itirazın süresi içerisinde fakat ilgili makam yerine bir başka makama yapılması durumudur. İtiraz dilekçelerinin otuz günlük yasal süresi içerisinde fakat yanlış makama verilmesi halinde, itiraz süresinde yapılmış sayılacak ve itiraz dilekçesi idare tarafından re’sen yetkili makama gönderilmektedir. İtirazın reddi kararlarına karşı ise, işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilmektedir. Böylece tarh edilen vergilere karşı idari yollardan bir sonuç alamayan mükellef, aleyhine olan kararın kendisine tebliğ edildiğini izleyen günden itibaren 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açma yoluna gidebilmektedir.
3.1. Gümrük Vergisine İtirazın Konusu
1615 sayılı eski Gümrük Kanunu’nda hangi konulara itiraz edilebileceğine ilişkin hükümler açıkça ve sınırlı sayıda (numerousclausus) sayılmıştır. 1615 sayılı yasada itiraz sebeplerinin tek tek maddeler halinde sayılmış olmasına karşın, 4458 sayılı GK’da itiraz nedenlerinin maddeler halinde sayılmak yerine daha geniş kapsamlı olarak “itirazlar” başlığı altında toplanması yerinde ve isabetli bir düzenleme olmuştur. Eski düzenleme, uygulamada birtakım olumsuzluklara sebep olmuş ve aslında Gümrük Kanunu kapsamında değerlendirilmesi gereken uyuşmazlıkların sırf sınırlı sayıda düzenlenen maddeler arasında yer almamasından kaynaklı olarak adli yargı mahkemelerinde konu edilmesi sonucunu doğurmuştur. Yeni düzenlemeyle, ayrı bir uzmanlık ve farklı yargılama usulü gerektiren uyuşmazlıkların bu konularda yeterli bilgi ve deneyimi olmayan adli yargı hakimleri tarafından neticelendirilecek olmasının uygulamada doğuracağı aksaklıkların da önüne geçilmiş olduğu kanaatindeyim.
4458 sayılı GK’ya göre gümrük vergilerine itiraz nedenlerini dört başlık şeklinde incelemek mümkündür. Bu ayrıma göre; konu, matrah ve tarife nedeniyle itiraz sebepleri ile diğer itiraz sebepleri şeklinde bir görünüm ortaya çıkmaktadır. Konu nedeniyle itiraz sebepleri, eşyanın nitelik ve mahiyetinin belirlenmesinde hata yapılması veya eşyayı gümrük vergisinden istisna tutan kanun hükümlerinin hiç uygulanmaması ya da yanlış uygulanması durumlarında yapılan itirazlar olarak karşımıza çıkmaktadır. Matrah nedeniyle itirazlar ise, verginin hesaplanmasına esas teşkil eden ve matrahın veya miktarın tespit edilmesi sırasında yapılan hatalara ilişkin yapılan itirazlardır. Dış ticaret işlemlerinde eşyalar, bilinen ticari isimleri ile değil, Dünya Gümrük Örgütü tarafından düzenlenmiş olan ve tüm üye ülkelerce kullanılan rakamlarla sınıflandırılmış kodlarla ifade edilmektedir. Gümrük vergileri ise yürürlükte olan gümrük tarifesi esas alınmak suretiyle belirlendiğinden, eşyanın bulunduğu pozisyonun karşılığında gösterilen vergi oranından başkaca bir oran kullanılarak verginin hesaplanmış olması yükümlüler tarafından itiraza konu edilen diğer bir başlık olmaktadır ve tarife nedeniyle itirazlar olarak adlandırılmaktadır. Son olarak ise diğer itiraz sebepleri olarak genelleme yapılan, uluslararası antlaşmaların hiç uygulanmaması ya da hatalı uygulanması ya da eşyanın menşeinin belirlenmesinde hata yapılmış olması gibi sebepler olarak karşımıza çıkmaktadır.

3.2. İtiraz Dilekçesinde Bulunması Gereken Hususlar ve Dilekçenin Verileceği Makamlar
İtiraz dilekçesinde bulunması gereken hususlar şu şekilde sayılmaktadır: itirazın konusu ve sebebi, itirazın dayanağı delillere ilişkin bilgi ve belgeler, itiraza konu idari işlemin yazılı bildirim tarihi, gümrük vergileri ve para cezalarında itiraz edilen miktar, itiraz edilen kararı veren idarenin neresi olduğu ve itiraz edenin adı, unvanı, adresi, vergi/T.C. kimlik numarası, varsa vekil ya da temsilcisine ilişkin bilgiler ve itiraz dilekçesinin tarihi12. İtirazın, dilekçenin idarenin kayıtlarına intikal ettiği tarihte mi, yoksa postaya verildiği tarihte mi yapılmış sayılacağı hususuna Gümrük Yönetmeliği ile açıklık getirilmiştir. 585 inci maddenin 4 üncü fıkrasına göre; bu Yönetmelik uyarınca yapılacak itirazların süresi içerisinde olup olmadığının tespitinde, taahhütlü olarak posta yolu ile yapılacak itirazlarda, itiraz dilekçesinin postaya verildiği tarih; posta yolu ile veya doğrudan ilgili gümrük idaresine yapılacak itirazlarda ise, itiraz dilekçesinin itirazın yapıldığı gümrük idaresinin kaydına giriş tarihi dikkate alınmaktadır. Bu şekilde dilekçenin postaya veriliş tarihini değil, kayıtlara geçiş tarihinin esas alınacağını belirten düzenleme sayesinde itirazların bu nedenle süre yönünden reddedilmeyeceği de hüküm altına alınmış olmaktadır. Böylece yükümlülerin posta ile yapacakları itirazlarda süre yönünden hesaplamada hak kaybına uğramamaları için normal değil, taahhütlü posta yolunu tercih etmeleri faydalı olacaktır.
3.3. İtirazın Karara Bağlanması
Gümrük Kanunu’nun 242 nci maddesinin 2 nci fıkrası ile Gümrük Yönetmeliği’nin 586 ncı maddesinde itirazın karara bağlanmasına ilişkin hükümler yer almaktadır. Buna göre; idareye intikal eden itirazlar otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilmektedir.
Kararın süresi geçtikten sonra verilmesi ve tebliğ olunduğu tarihte idari dava açma süresinin dolmuş olması halinde, yeni bir idari dava açma süresinin işleyip işlemeyeceği hakkında Gümrük Kanunu ve Yönetmeliği’nde herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Bu kapsamda idari yargının genel hükümleri çerçevesinde işlem yapılması gerekmektedir.
İYUK’un 10 uncu maddesinin 1 inci ve 2 nci fıkralarında; “İlgililer, haklarında idari davaya konu olabilecek bir işlem veya eylemin yapılması için idari makamlara başvurabilirler. Altmış gün içinde bir cevap verilmezse istek reddedilmiş sayılır. İlgililer altmış günün bittiği tarihten itibaren dava açma süresi içinde, konusuna göre Danıştay’a, idare ve vergi mahkemelerine dava açabilirler. Altmış günlük süre içinde idarece verilen cevap kesin değilse ilgili bu cevabı isteminin reddi sayarak dava açabileceği gibi, kesin cevabı da bekleyebilir. Bu takdirde dava açma süresi işlemez. Ancak, bekleme süresi başvuru tarihinden itibaren altı ayı geçemez. Dava açılmaması veya davanın süreden reddi hallerinde, altmış günlük sürenin bitmesinden sonra yetkili idari makamlarca cevap verilirse, cevabın tebliğinden itibaren altmış gün içinde dava açabilirler” denilmektedir.
Bu nedenle, itiraza ilişkin kararın süresi geçtikten sonra verilmesi ve tebliğ olunduğu tarihte idari dava açma süresinin dolmuş olması halinde, tebliğ olunan cevabın yeni bir dava açma süresi başlatacağının kabul edilmesi de gerekmektedir.
SONUÇ ve DEĞERLENDİRME
Gümrük vergisi, diğer vergi türleri gibi belirli aralıklarla alınan bir vergi türü olmadığından dış ticaret konusu yapılan eşyanın gümrüğe gelmesiyle bir defaya mahsus olmak üzere alınan ve devlete en kolay vergi sağlayan bir vergi türüdür. Gümrük vergisi ve buna bağlı usul ve esasların ayrı bir mevzuatta yer alması ve uzmanlık alanı gerektirmesi nedeniyle, Gümrük İdarelerinin etkinliği ve etkililiğinin arttırılmasıyla vergi işlemlerinin zamanında yapılmasına olanak sağlanacaktır. Gümrük İdaresinin örgütsel yapısında sürekli eğitimler aracılığıyla iyileştirmeler yapılması ve eğitim olanaklarının arttırılması sonradan ortaya çıkabilecek uyuşmazlıkların da önüne geçilmesine bir “önleyici etki” olarak katkı sağlayacaktır.
Gümrük uyuşmazlıklarının tezahür ediş şekilleri göz önüne alındığında, tıpkı VUK’da yer alan uzlaşma müessesesinde olduğu gibi, uyuşmazlıkların henüz yargı yoluna başvurulmadan önce çözüme kavuşturulmaya çalışılması, usul ekonomisi ilkesi ile paralel olarak yargısal organların iş yükünü azaltacak, uyuşmazlıkların daha hızlı ve masrafsız olarak çözüme kavuşturulmasına olanak sağlayacak ve vergilerin ivedi şekilde tahsil edilmesi nedeniyle vergi alacaklarının devlet hazinesine hızlı şekilde aktarımı sağlanacaktır. Bu kapsamda değerlendirildiğinde gecikmeli de olsa, gümrük mevzuatına uzlaşma müessesesinin eklenmesi yerinde bir düzenleme olarak karşımıza çıkmaktadır.
Diğer yandan, gümrük mevzuatı, gümrükle alakalı uyuşmazlıkların yargısal yollara başvurulmadan önce idari aşamada çözüme kavuşturulmasını tercih etmiş olduğundan, uzlaşma kurumunun ardından itiraz yollarının tüketilmesi gerektiğini de benimsemektedir. Aksi durumun, idari mercii tecavüzüne sebep olacağı düşünülmekte ve idari yargı mercilerince ilgili idareye tevdii edileceğine hükmedilmektedir. Uzlaşma müessesesinin altında yatan gerekçe, itiraz yolu içinde geçerli olmakla birlikte gümrük vergi ve cezalarına ilişkin yasal (hak düşürücü) sürelerin geçirilmemesi şartıyla, gerek mükelleflere uyuşmazlıkları idari aşamada çözüme kavuşturulması noktasında gerekse idareye vergi uyuşmazlıklarının yargı yoluna gidilmeden tahsil kabiliyetine olanak sağlayan son bir fırsat olarak karşımıza çıktığı görülmektedir.
KAYNAKÇA
BAHÇECİ, Barış, ‘Türkiye’de Kamu Alacaklarının Müteselsil Sorumluluk Yoluyla Tahsili’ AUHFD, 60 (3) 2011: 423-445 Erişim Tarihi: 05.02.2017
http://www.gumrukmusaviritr.com/wp-
content/uploads/downloads/2012/10/g%C3%BCmr%C3%BCk-ceza-i%C3%A7in-
sorumluluk.pdf
BOZKURT, Cevdet, ‘Gümrük Vergileri ve Para Cezaları İçin Uzlaşma Müessesesi’ Mali Çözüm Dergisi, Kasım-Aralık 2011, syf:99-110 Erişim Tarihi: 05.02.2017 http://archive.ismmmo.org.tr/docs/malicozum/108malicozum/6%20cevdet%20bozkurt.pdf
ÇELİK, Cengiz, ‘Gümrük Uzlaşma Müessesesi Uygulamasında Yasallık Sorunu’ Mali Çözüm Dergisi, Temmuz-Ağustos 2016, syf:131-142 Erişim Tarihi: 05.02.2017 http://archive.ismmmo.org.tr/docs/malicozum/136malicozum/8.pdf
ERCAN, Tayfun, ‘Gümrük Uyuşmazlıkları ve Çözüm Yolları’ Adalet Yayınevi Birinci Baskı, Ankara 2012 syf:198
KARADAĞ, N. Coşkun – ORGAN, İbrahim, ‘Gümrük Uzlaşması ve Vergi Usul Kanunu’ndaki Uzlaşma Kurumu ile Karşılaştırılmalı Olarak Değerlendirilmesi’ Niğde Üniversitesi İİBF Dergisi, 2014, Cilt: 7, Sayı: 1, s. 370-396 Erişim Tarihi: 06.02.2017 http://dergipark.ulakbim.gov.tr/niguiibfd/article/view/5000066665
KILINÇ, Selin- YURTSEVER, Hatice ‘Gümrük Vergisi Uyuşmazlıklarının İdari Aşama da Çözüm Yolları’, Uluslararası Hakemli Beşeri ve Akademik Bilimler Dergisi, Cilt 4, Sayı 12, Yıl 2015, Syf:1-26 Erişim Tarihi: 06.02.2017 http://www.uhbabdergisi.com/dergi/9be25UHBAB%2012.pdf#page=10
MUTLUER,M. Kamil– ÖNER, Erdoğan- KESİK, Ahmet, Teoride ve Uygulamada Kamu Maliyesi, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları 185 Hukuk 11, 1.Baskı İSTANBUL Ekim 2007
NOHUTÇU, Ahmet İDARİ YARGI, Savaş Kitap ve Yayınevi Güncellenmiş 16.Baskı Ankara, 2016
SEYİDOĞLU, Halil, Uluslararası İktisat, Güzem Yayınları No:9, Geliştirilmiş 10.Baskı, İstanbul 1994
YÜCE, Mehmet-ÇELİKKAYA, Ali, ‘Gümrük Uyuşmazlıkları ve Çözüm Yolları’ Dora Basım, Yayın, Dağıtım 1.Baskı 2016
Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun (AATUHK)
4458 sayılı Gümrük Kanunu
Gümrük Yönetmeliği
Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği (GUY)
İdari Yargılama Usulü Kanunu (İYUK)
Vergi Usul Kanunu (VUK)
Kaynak: Av. Hasan Türkün ZOP-gtud.org