Bilindiği gibi GVK’nın 88’inci maddesine göre; Gelirin toplanmasında gelir kaynaklarının bir
kısmından hasıl olan zararlar(80’inci maddede yazılı diğer kazanç ve iratlardan doğanlar
hariç) diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup edilir. Bu mahsup neticesinde
kapatılmayan zarar kısmı, müteakip yılların gelirinden mahsup edilir.
Gelir kaynaklarının birinden oluşan zararın diğer gelir kaynaklarına oluşan karlara mahsubu
mümkündür. Gelir Vergisi Kanunu’nun 88’inci maddesinden de anlaşılacağı üzere gelir
kaynaklarının bir kısmından meydana gelen zarar diğer gelir kaynağından meydana gelen
karla mahsup edilmektedir.
Bu çalışmamızda zarar mahsubunda özellik arz eden konulara temas edeceğiz.
1- Faaliyeti Sona Eren ya da Terk Edilen Faaliyetlerden Doğan Zararların Mahsubu: Faaliyeti
sona eren ticari işletmelerin son bulduğu yıla ilişkin zararların o yıla ait diğer gelir
kaynaklarından elde edilen kazanç ve iratlarına mahsubu mümkün değildir. Çünkü ticari
faaliyetlerin terk edilmesi veya sonlandırılması ile ticari faaliyet sona ermiştir.
Organizasyonda devamlılık kalmamıştır. Kar (zarar) ticari faaliyete tahsis edilen dönem başı
öz sermaye ile dönem sonu öz sermaye arasındaki fark olduğuna göre, faaliyetin terki ile
birlikte artık bir zarardan değil sermayede vuku bulan bir azalmadan bahsedilir. Başka
ifadeyle zarar faaliyetin terki ile birlikte sermayede meydana gelen azalmaya
dönüşmüştür(1).
2- Çalınan Mallar Nedeniyle Oluşan Zararların Mahsubu: Vergi kanunlarında, çalınan mal
bedellerinin zarar olarak yazılacağına dair herhangi bir hüküm yer almamaktadır. Buna
karşılık Vergi Usul Hukuku’nun 278’inci maddesinde, kıymeti düşen malların maliyet bedeli
yerine emsal bedeli ile değerlendireceği, aynı kanunun 317’inci maddesinde ise, tabii afet
yüzünden kayba uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin fevkalade amortisman
uygulamak suretiyle yok edileceği açıklanmıştır(2). Buna göre çalınan malzemelerle ilgili
bedelinin veya nakit para tutarının vergi matrahının tespitinde gider olarak indirmesi
mümkün değildir(3).

3- Ölüm Halinde Zarar Mahsubu: Ölüm, işi terk olarak kabul edilmektedir. 213 sayılı VUK
madde164 hükmüne göre ölüm işi terk sayılmıştır. Ölen kişinin varisleri tarafından mirasın
kabul edilmesi halinde ölen kişinin vergiye tabi gelirinin hesaplanması sırasında gelir
kaynaklarının bir kısmından hasıl olan zararları ( diğer kazanç ve iratlardan hariç) diğer gelir
kaynaklarından oluşan karlarının mahsup edilebilecektir.
4- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderlerden Kaynaklanan Zararların Mahsubu: Ticari bilanço
karı, TDMS dikkate alınarak hesaplanmaktadır. Buna göre Maliye bakanlığınca yayınlanan 1
seri No.lu MSUGT’nın V.bölümünde belirtildiği gibi tespit edilecektir. Bu durumda ticari
zarara kanunen kabul edilmeyen bu tür giderler eklendikten sonra oluşan mali zarar mahsup
edilecek zarar olarak dikkate alınması gerekmektedir.
5- Kazancın Yetersiz Olduğu Durumlarda Ödenmiş Sigorta Primlerinin Durumu: GVK’nın 40.
Maddesine göre sigorta primlerinin safi kazancın tespitinde indirileceği hüküm altına
alınmıştır. Konuyla ilgili ayrıntılı açıklamalar 110 sıra No.lu GVGT’inde ayrıntılı açıklamalar
yapılmıştır. Buna göre Bağ-Kur primleri, sadece indirimi kabul edilen gelir üzerinden
indirilebilecektir. Kazancın yetersiz olması nedeniyle indirilemeyen tutarların ne diğer gelir
unsurlarından indirimi, ne de ertesi yıllara devri söz konusudur. Nitekim yıllık gelir vergisi
beyannamesi ve eklerinin dizaynı da bu çerçevede yapılmıştır.
6- Kollektif ve Komandit Şirketlerde Zararların Mahsubu: GVK’nın 37. Madde hükmünde
kollektif ortaklıklarda ortakların, adi ve eshamlı komandit ortaklıklarda komandite ortakların
ortaklık karından aldıkları payların kişisel ticari kazanç hükmünde olduğu, aynı kanunun
66’ıncı maddesinde serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ortaklıklarda ortakların, adi
komandit ortaklıklarda ise komandite ortakların serbest meslek erbabı sayılacağı, 75’inci
maddesinde ise adi ve eshamlı komandit şirketlerde komanditer ortakların kar paylarının
menkul sermaye iradı sayılacağı belirtilmiştir. Bu durumda, kollektif şirket ortakları ile adi
komandit şirketlerde komandite ortaklar kendi hisselerine düşen zararları faaliyet türüne
göre ticari ya da serbest meslek faaliyeti kapsamında oluşan zararlar olarak değerlendirecek
olup oluşan bu zararların GVK’nın 88’inci maddesine göre diğer gelir kaynaklarından oluşacak
karlarına mahsup edebileceklerdir. Ancak adi komandit ortaklıklarda komanditer ortağın
payına isabet eden zarar ise diğer gelir unsurlarından mahsup edilemez. Çünkü komanditer
ortağın elde etmiş olduğu gelir, GVK’nın 75’inci maddesine göre menkul sermaye iradı olup
oluşan bu zarar sermayede vukua gelen azalmadır ve GVK’nın 88’inci maddesine göre diğer
gelir kaynaklarından oluşan karlarına mahsup edilemeyecektir.
7- Kollektif ve Komandit Şirketlerin Tasfiye Dönemlerinde Doğan Zararların
Mahsubu: İşletmenin faaliyet süresi sahiplerinin yaşam süreleri ile sınırlı değildir. Kollektif ve
komandit şirketlerde bu amaçla kurulmaktadırlar. Ancak işletmeler faaliyetlerinin kötüye
girmesi veya başka sebeplerden dolayı tasfiyeye girebilmektedirler. Tasfiyeye giren bu
işletmelerin tasfiyenin sonuçlanması ile birlikte artık ticari organizasyonu son bulmaktadır.
Tasfiyenin zararla kapanması durumunda oluşan zarar, normal faaliyetten kaynaklanan zarar
olarak değerlendirmek mümkün değildir. Artık oluşan bu zarar sermayede vukua gelen
azalmadır ve GVK’nın 88’inci maddesine göre diğer gelir kaynaklarından oluşan karlara
mahsup edilemeyecektir.
8-6 736 sayılı Yasa gereğince Matrah Artırımı yapanların zarar mahsubu: Bilindiği gibi, 6736
sayılı Yasanın 5. Mad hükmü gereğince Gelir veya kurunlar vergisi yönünden matrah artırımı
yapanlar açısından zarar mahsubu ilgili miktarın yalnızca %50’si kadar yapılmaktadır. Geriye
kalan %50’si zarar mahsubuna konu edilemez.
—————————
(1) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı Özelgesi, 17/04/2014 tarih ve 417 sayılı
(2) Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı Özelgesi, 10701/2011 tarih ve 99-4 sayılı
(3) Uslu Tuncay, “Gelir Vergisi Matrahının Tespitinde Zarar Mahsubu Uygulaması ve Özellik
Arz Eden Hususlar” Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi Mart 2016 Sayı 147, S: 63-72
Kaynak:Av. Nazlı Gaye Alpaslan Güven